Una revisión crítica de las posturas a favor y en contra de que el Servicio de Impuestos Internos aplique directamente las normas generales antielusivas
El estatuto general antielusivo que determinó la Ley N° 20.780, en el año 2014, estableció que en Chile la elusión tributaria la declara el Tribunal Tributario y Aduanero.
Para que se apliquen las normas generales antielusivas –abuso de las formas jurídicas y simulación–, el Servicio de Impuestos Internos, de manera previa y obligatoria, debe tramitar el procedimiento de calificación de actos o negocios como elusivos que, entre otras cosas, establece la citación obligatoria al contribuyente. Si dicha administración tributaria determina que se configuran los presupuestos de las normas generales antielusivas, presentará un requerimiento ante los Tribunales Tributarios y Aduaneros, dando con ello inicio al procedimiento judicial.
Si el tribunal llega al convencimiento de que existe elusión, en la sentencia, dejará constancia de los actos jurídicos abusivos o simulados, y ordenará al Servicio de Impuestos Internos emitir la liquidación, giro o resolución que corresponda.
Al igual que en la reforma tributaria presentada al Congreso Nacional el 7 de julio del año 2022 –cuya tramitación finalizó el 8 de marzo de 2023–, el proyecto de reforma tributaria presentado al Congreso Nacional el 29 de enero de 2024, pretende modificar el órgano competente para declarar la elusión. En efecto, se propone que el abuso de las formas jurídicas y la simulación sean declarados por el Director del Servicio de Impuestos Internos mediante resolución, luego de sustanciado un procedimiento administrativo.
Este cambio ha sido enérgicamente criticado, y se vislumbra que se convertirá en un nudo gordiano que entrabará la tramitación de la iniciativa legal. La crítica apunta a que otorgar esta competencia al Servicio de Impuestos Internos le dará nuevamente la calidad de juez y parte. No obstante ello no es así.
De aprobarse el cambio propuesto, las normas generales antielusivas se considerarán un medio de fiscalización que la ley le otorga al Servicio de Impuestos Internos. Pero siempre quedaría a salvo el derecho del contribuyente de impugnar la declaración de elusión, y sus consecuencias jurídicas, ante los Tribunales Tributarios y Aduaneros. Por tanto, si el caso se judicializa estarían claramente diferenciadas las figuras del juez (del Tribunal Tributario y Aduanero) y de las partes (contribuyente y Servicio de Impuestos Internos).
Por otra parte, cabe señalar que el mensaje del proyecto de ley fundamenta el cambio en el hecho de que “la abrumadora tendencia internacional” demostraría que a nivel comparado la aplicación de las normas generales antielusivas es una competencia que está radicada no en los tribunales de justicia, sino que en la Administración tributaria. Sin embargo, no queda claro cuál es el diagnóstico que está a la base de la enmienda legal, pues lo que ocurre a nivel comparado es un antecedente, pero se estima que es insuficiente para fundamentar un cambio legal si no es conecta con la realidad nacional.
En este sentido, no se puede desconocer que el Servicio de Impuestos Internos ha iniciado diversos procedimientos administrativos en el contexto de la aplicación de las normas generales antielusivas. Pese a que no existen sentencias de los Tribunales Tributarios y Aduaneros que resuelvan requerimientos en los que la Administración tributaria requiere la declaración de elusión, en el último tiempo el Servicio de Impuestos Internos ha judicializado un número importante de casos en los que persigue la aplicación del abuso de las formas jurídicas y/o de la simulación. En consecuencia, más allá de lo que ocurre a nivel comparado, parecen no haber otros motivos, o al menos no estar explicitados, para proponer un cambio de esta naturaleza.
A mayor abundamiento, no parece adecuado el momento en el que se propone el cambio. No existen criterios de los tribunales de justicia que se encuentren asentados respecto a la interpretación de los requisitos exigidos para aplicar el abuso de las formas jurídicas y la simulación.
En definitiva, no parece adecuado ni conveniente que el proyecto de ley proponga modificar la autoridad competente para aplicar figuras cuyos contornos aún no están claros en la jurisprudencia judicial, sin una razón que resulte aplicable a la realidad nacional.
La autora quisiera agradecer al Fondecyt de Iniciación N° 11200366
María Pilar Navarro Schiappacasse
Profesora del Departamento de Derecho Económico de la Universidad de Chile
